按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用由兩個(gè)部分組成：當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。

一、當(dāng)期所得稅

當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)+當(dāng)期發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異-當(dāng)期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異-當(dāng)期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時(shí)性差異+當(dāng)期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異+會(huì)計(jì)費(fèi)用非稅法費(fèi)用-稅法費(fèi)用非會(huì)計(jì)費(fèi)用+稅法收入非會(huì)計(jì)收入-會(huì)計(jì)收入非稅法收入)×所得稅稅率

借：所得稅費(fèi)用——當(dāng)期所得稅費(fèi)用

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

企業(yè)向投資者分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，如果按照適用稅收法規(guī)規(guī)定需要將所分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的一定比例代投資者繳納給稅務(wù)部門(mén)的即代扣代交稅款，該部分代扣代交稅款應(yīng)作為股利的一部分計(jì)入權(quán)益。

【例題1】A企業(yè)為設(shè)立在我國(guó)境內(nèi)企業(yè)，其主要投資者為境外某企業(yè)。A企業(yè)20×7年董事會(huì)決定分派現(xiàn)金股利，其境外投資者按照持股比例計(jì)算可分得2000萬(wàn)元，假定適用稅法規(guī)定，其中20%應(yīng)由A企業(yè)代扣作為境外投資者在我國(guó)境內(nèi)應(yīng)交的所得稅，則A企業(yè)就該利潤(rùn)分配事項(xiàng)應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)20000000

貸：應(yīng)付股利16000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅4000000

該種情況下，是視同將有關(guān)利潤(rùn)分配給投資者后，按照我國(guó)稅法規(guī)定投資者需就其自我國(guó)境內(nèi)取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)繳納一部分稅款的情況，是投資者自該項(xiàng)利潤(rùn)分配中獲取利益的減少，原則上應(yīng)是利潤(rùn)分配的一個(gè)組成部分。

二、遞延所得稅

遞延所得稅是遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債當(dāng)期發(fā)生額的綜合結(jié)果。用公式表示即為：

遞延所得稅費(fèi)用=遞延所得稅負(fù)債的增加額+遞延所得稅資產(chǎn)的減少額

遞延所得稅收益=遞延所得稅負(fù)債的減少額+遞延所得稅資產(chǎn)的增加額

遞延所得稅=(遞延所得稅負(fù)債期末余額-遞延所得稅負(fù)債期初余額)-(遞延所得稅資產(chǎn)期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)期初余額)

=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加額-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少額-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少

=遞延所得稅費(fèi)用-遞延所得稅收益

企業(yè)確認(rèn)遞延所得稅一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入所得稅費(fèi)用，但是以下兩種情況除外：

(1)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益的，由該交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤(rùn)表中的遞延所得稅費(fèi)用(或收益)。

(2)企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認(rèn)影響合并中產(chǎn)生的商譽(yù)或是記入合并當(dāng)期損益的金額，不影響所得稅費(fèi)用。(相應(yīng)例題見(jiàn)本章第3節(jié)例題3)

三、所得稅費(fèi)用

計(jì)算確定了當(dāng)期所得稅及遞延所得稅以后，利潤(rùn)表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為兩者之和，即：所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅

根據(jù)：所得稅費(fèi)用=應(yīng)交所得稅+遞延所得稅

遞延所得稅=(遞延所得稅負(fù)債期末余額-遞延所得稅負(fù)債期初余額)-(遞延所得稅資產(chǎn)期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)期初余額)

=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加額-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少額-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少

得出：

應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率

=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)+當(dāng)期發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異-當(dāng)期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異-當(dāng)期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時(shí)性差異+當(dāng)期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異+會(huì)計(jì)費(fèi)用非稅法費(fèi)用-稅法費(fèi)用非會(huì)計(jì)費(fèi)用+稅法收入非會(huì)計(jì)收入-會(huì)計(jì)收入非稅法收入)×所得稅稅率

=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)+會(huì)計(jì)費(fèi)用非稅法費(fèi)用-稅法費(fèi)用非會(huì)計(jì)費(fèi)用+稅法收入非會(huì)計(jì)收入-會(huì)計(jì)收入非稅法收入)×所得稅稅率+(當(dāng)期發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異-當(dāng)期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異-當(dāng)期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時(shí)性差異+當(dāng)期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異)×所得稅稅率

=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)+會(huì)計(jì)費(fèi)用非稅法費(fèi)用-稅法費(fèi)用非會(huì)計(jì)費(fèi)用+稅法收入非會(huì)計(jì)收入-會(huì)計(jì)收入非稅法收入)×所得稅稅率-(-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加+當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加額+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少額)

=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)±非暫時(shí)性差異的納稅調(diào)整)×所得稅稅率-遞延所得稅

即：應(yīng)交所得稅+遞延所得稅=所得稅費(fèi)用=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)±非暫時(shí)性差異的納稅調(diào)整)×所得稅稅率

由此可以得出計(jì)算所得稅費(fèi)用的兩種思路，一種是直接通過(guò)“應(yīng)交所得稅+遞延所得稅”來(lái)計(jì)算，另一種思路是通過(guò)“(會(huì)計(jì)利潤(rùn)±非暫時(shí)性差異的納稅調(diào)整)×所得稅稅率”來(lái)計(jì)算。但需要注意的是次等式成立的前提是沒(méi)有發(fā)生稅率變動(dòng)和企業(yè)合并等特殊事項(xiàng)，如果發(fā)生了稅率變動(dòng)，則“應(yīng)交所得稅+遞延所得稅±遞延所得稅的調(diào)整額=所得稅費(fèi)用=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)±非暫時(shí)性差異的納稅調(diào)整)×所得稅稅率±遞延所得稅的調(diào)整額”，當(dāng)遞延所得稅負(fù)債調(diào)增或遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)減時(shí)用“+”號(hào)，當(dāng)遞延所得稅負(fù)債調(diào)減或遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)增時(shí)用“-”號(hào)。

【例題2】甲公司2007年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下，假設(shè)該公司期初遞延所得稅為0。

(1)本期資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值為260萬(wàn)元，取得時(shí)支付成本200萬(wàn)元;

(2)本期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200萬(wàn)元，賬面余額2200萬(wàn)元;

(3)因產(chǎn)品質(zhì)量保證而確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債100萬(wàn)元。

(4)當(dāng)期發(fā)生超過(guò)稅法規(guī)定的招待費(fèi)用和計(jì)稅工資等合計(jì)100萬(wàn)元。

企業(yè)的所得稅率33%，預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，未來(lái)能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。(金額單位：萬(wàn)元)

要求：計(jì)算本期的應(yīng)交所得稅。

【答案】根據(jù)題意：

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=260-200=60(萬(wàn)元)

可抵扣暫時(shí)性差異=200+100=300(萬(wàn)元)

所得稅費(fèi)用=(會(huì)計(jì)利潤(rùn)±非暫時(shí)性差異的納稅調(diào)整)×33%=(1000+100)×33%=363(萬(wàn)元)

遞延所得稅=(遞延所得稅負(fù)債期末余額-遞延所得稅負(fù)債期初余額)-(遞延所得稅資產(chǎn)期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)期初余額)

=(60×33%-0)-(300×33%-0)=-79.2(萬(wàn)元)

當(dāng)期所得稅(即應(yīng)交所得稅)=所得稅費(fèi)用-遞延所得稅=363-(-79.2)=442.2(萬(wàn)元)

如果題目中給出了“該公司會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1000萬(wàn)元”的條件，則當(dāng)期應(yīng)交所得稅也可以直接這樣計(jì)算：應(yīng)交所得稅=(1000—60+200+100+100)×33%=442.2(萬(wàn)元)

四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益產(chǎn)生的遞延所得稅

企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。(《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》財(cái)會(huì)[2007]14號(hào)2007年11月16日)

將合并財(cái)務(wù)報(bào)表作為一個(gè)完整經(jīng)濟(jì)主體的角度，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響。

【例題3】母公司2008年向子公司銷(xiāo)售商品20000萬(wàn)元，銷(xiāo)售成本16000萬(wàn)元;子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成年末存貨。假定涉及商品未發(fā)生減值。所得稅稅率均為25%，且在未來(lái)期間預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生變化。稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

在2008年12月31日編制合并抵銷(xiāo)分錄如下：

借：營(yíng)業(yè)收入20000

貸：營(yíng)業(yè)成本20000

借：營(yíng)業(yè)成本4000

貸：存貨4000

經(jīng)過(guò)上述抵銷(xiāo)處理后，該項(xiàng)內(nèi)部交易中涉及的存貨在合并資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的價(jià)值為16000萬(wàn)元，即未發(fā)生減值的情況下，為出售方的成本，其計(jì)稅基礎(chǔ)為20000萬(wàn)元，兩者之間產(chǎn)生了4000萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異，與該暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅在乙公司并未確認(rèn)，即：

合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度：賬面價(jià)值=16000萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)=20000萬(wàn)元→產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異=4000

子公司角度：賬面價(jià)值=20000萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)=20000萬(wàn)元→無(wú)差異

借：遞延所得稅資產(chǎn)1000(4000×25%)

貸：所得稅費(fèi)用1000