國稅函[2009]3號文件明確指出，《實(shí)施條例》第三十四條所稱“合理工資”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會制定的工資薪金制度實(shí)際支付給職工的工資薪金，薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)工資薪金的合理性時，可以遵循以下原則：（1）企業(yè)制定了相對規(guī)范的職工工資制度；（2）企業(yè)制定的工資制度符合行業(yè)和地區(qū)水平；（3）企業(yè)在一定時期內(nèi)支付的工資、薪金相對固定，工資薪金調(diào)整有序；（4）企業(yè)對實(shí)際支付的工資薪金依法履行了代扣代繳個人所得稅的義務(wù)；（5）工資薪金的安排不得以減稅、逃稅為目的《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例中的工資性支出主要包括兩個方面：一是對處于“職務(wù)或雇傭關(guān)系”的職工實(shí)際提供的服務(wù)，因職務(wù)或雇傭關(guān)系支付的勞動報酬應(yīng)當(dāng)與支付的勞動有關(guān)，這是判斷工資薪金支出合理性的主要依據(jù)。所謂服務(wù)或雇傭關(guān)系，一般是指一切連續(xù)的服務(wù)關(guān)系。服務(wù)提供者或雇員的主要收入或很大一部分收入來自服務(wù)企業(yè)，這種收入基本上代表了服務(wù)提供者的勞動。二是薪酬總量合理。與雇傭或雇傭有關(guān)的所有費(fèi)用，包括現(xiàn)金或非現(xiàn)金報酬。國稅函[2009]3號文件對《實(shí)施條例》第34條所述的“合理工資待遇”作了進(jìn)一步補(bǔ)充，強(qiáng)調(diào)“企業(yè)按照股東大會制定的工資薪金制度實(shí)際支付給職工的工資待遇，董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)“合理”。同時，國稅函[2009]3號文件給出了地方稅務(wù)機(jī)關(guān)確定企業(yè)工資薪金合理性的五個指導(dǎo)原則。具體操作由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)當(dāng)?shù)厣鐣?jīng)濟(jì)發(fā)展水平和不同企業(yè)情況辦理，并考慮當(dāng)?shù)赝袠I(yè)從業(yè)人員平均工資水平。企業(yè)必須建立健全內(nèi)部工資薪金管理制度。他們支付的工資應(yīng)該是相對固定的，每次工資調(diào)整都要有記錄可查，有規(guī)律可循；特別要注意個人所得稅是否及時足額代扣代繳，每次發(fā)放工資薪金，國有企業(yè)工資薪金總額不得超標(biāo)p>

根據(jù)國稅函[2009]3號文件，《實(shí)施條例》第四十條、第四十一條、第四十二條所稱“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實(shí)際支付的工資薪金總額，不包括福利費(fèi)，職工教育費(fèi)等工會經(jīng)費(fèi)支出，養(yǎng)老保險費(fèi)、醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)、住房公積金等社會保險費(fèi)。國有企業(yè)的工資、薪金不得超過政府有關(guān)部門規(guī)定的限額；超出部分不計入企業(yè)工資薪金總額，也不在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

根據(jù)上述政策，《實(shí)施條例》和國稅函[2009]3號文件強(qiáng)調(diào)了工資薪金扣除的實(shí)際支付，其范圍僅指工資薪金，即必須實(shí)際支付工資薪金總額，實(shí)際支付的工資薪金總額不包括所謂的“三費(fèi)五險一金”，這與新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定的“職工薪酬”范圍有明顯區(qū)別。企業(yè)在計算所得稅工資薪金總額時，至少要掌握以下內(nèi)容：一是實(shí)際工資薪金是計算稅法規(guī)定的職工福利、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)等相關(guān)指標(biāo)稅前扣除限額的基本依據(jù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照“應(yīng)付工資”或者“應(yīng)付工資-工資”科目分別計算工資、薪金總額；二是不合理的工資待遇，即使實(shí)際發(fā)放也不能扣除。比如，國有企業(yè)的工資、薪金超過政府有關(guān)部門規(guī)定的限額不能扣除；三是超額工資薪金本身不應(yīng)計入所得稅前扣除的“工資薪金總額”，不能作為計算職工福利、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)稅前扣除限額的依據(jù)，etc

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。國稅函[2009]3號文第三條明確規(guī)定，《實(shí)施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費(fèi)包括以下內(nèi)容：1.設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備、設(shè)備，尚未實(shí)行社會職能分離的企業(yè)福利部門的設(shè)施和人員費(fèi)用，包括食堂、浴室、理發(fā)室、醫(yī)療中心、托兒所等；療養(yǎng)院和其他集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施和維修費(fèi)用，以及工資，福利部門職工工資、社會保險、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)。（二）對職工的醫(yī)療、生活、住房、交通等方面的各種補(bǔ)助和非貨幣性福利，包括因公到外地就醫(yī)的費(fèi)用、非統(tǒng)籌企業(yè)職工的醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬的醫(yī)療補(bǔ)助等，取暖補(bǔ)助、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)助、救濟(jì)費(fèi)、食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助、職工交通補(bǔ)助等3.按其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助、撫恤金等，落戶費(fèi)、探親旅費(fèi)等

與原規(guī)定相比，新規(guī)定更加細(xì)化、規(guī)范。值得注意的是，以下費(fèi)用不屬于職工福利費(fèi)范圍：1；（二）辭退職工的補(bǔ)償；3、職工勞動保護(hù)費(fèi)；4.員工在病假、產(chǎn)假、探親假期間領(lǐng)取的補(bǔ)貼；5、職工學(xué)習(xí)費(fèi)；6、職工伙食補(bǔ)貼（包括企業(yè)職工午餐補(bǔ)貼、出差伙食補(bǔ)貼）等，即國稅函[2009]3號文件規(guī)定的職工福利范圍較我們通常所說的“企業(yè)職工福利”大大縮小，如“年貨”、“節(jié)日費(fèi)用”、節(jié)日材料、職工差旅費(fèi)等

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于2007年企業(yè)所得稅匯算清繳的補(bǔ)充通知》（國稅函[2008]264號），2007年度企業(yè)職工福利費(fèi)仍按應(yīng)稅工資總額的14%計算扣除，未使用部分計入職工福利費(fèi)余額。2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)當(dāng)先抵減以前年度計提但未實(shí)際使用的職工福利費(fèi)余額，不足部分按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定予以扣除。以前年度計提但企業(yè)未實(shí)際使用的職工福利余額，在稅前扣除，屬于職工權(quán)益。改變用途的，調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，國稅函[2009]3號文件明確規(guī)定：“企業(yè)職工福利費(fèi)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置，準(zhǔn)確核算。沒有單獨(dú)核算賬簿的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)責(zé)令限期改正。逾期不改正的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以合理核定企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)?！?。對此，相關(guān)專業(yè)人士建議，部分企業(yè)應(yīng)在管理費(fèi)用項(xiàng)下設(shè)立“管理費(fèi)用——職工福利費(fèi)”科目。此類企業(yè)應(yīng)及時調(diào)整賬簿，將職工福利納入“應(yīng)付職工薪酬-職工福利費(fèi)”科目