一、稅法對(duì)費(fèi)用列支期間的要求

跨越年度取得發(fā)票入賬，在稅收方面主要影響企業(yè)所得稅。由于企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分期預(yù)繳，在納稅年度內(nèi)發(fā)票跨月入賬，并不影響當(dāng)年度所得稅的計(jì)算。對(duì)跨越年度取得發(fā)票入賬，雖然不過是時(shí)間性差異，但影響不同納稅年度的配比和應(yīng)納所得稅額的計(jì)算，有關(guān)稅法的要求：

1.費(fèi)用稅前列支的一般原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用;不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。

2.以前年度應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用的處理：

按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，以前年度的應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用，應(yīng)在成本費(fèi)用所屬年度扣除，不能直接調(diào)整發(fā)現(xiàn)年度的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)出現(xiàn)以前年度應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用的，當(dāng)年度多繳了企業(yè)所得稅，三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以申請(qǐng)退還。

根據(jù)《稅收征管法》第五十一條的規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還;納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多納的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還。

3.所得稅匯算清繳期間發(fā)現(xiàn)漏計(jì)費(fèi)用的處理：

根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]79號(hào)第十條規(guī)定，納稅人在匯算清繳期內(nèi)發(fā)現(xiàn)當(dāng)年企業(yè)所得稅申報(bào)有誤的，可在匯算清繳期內(nèi)重新辦理企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)。

4.對(duì)廣告費(fèi)扣除的限制：

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

“符合條件”具體應(yīng)具備什么條件?參考國(guó)家稅務(wù)總局的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義》，“符合條件”的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出將從廣告的制定主體、播放渠道、相應(yīng)票據(jù)依據(jù)等多方面予以明確。因此，企業(yè)可以從上述三個(gè)方面進(jìn)行判斷。

國(guó)家稅務(wù)總局目前沒有正式的文件進(jìn)行明確，以下是部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)的解釋，可供參考：

天津國(guó)稅《關(guān)于2008年企業(yè)所得稅匯算清繳若干問題的通知》規(guī)定：

納稅人申報(bào)扣除的廣告費(fèi)支出，必須符合下列條件：

①.廣告是通過經(jīng)工商部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)制作的;

②.已實(shí)際支付費(fèi)用，并已取得相應(yīng)發(fā)票;

③.通過一定的媒體傳播;

④.廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的計(jì)算基數(shù)為“銷售(營(yíng)業(yè))收入和視同銷售收入的合計(jì)數(shù)”。

大連地稅(大地稅函[2009]18號(hào))規(guī)定：

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)，應(yīng)符合下列條件：

①.廣告是通過經(jīng)工商部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)制作的;

②.已實(shí)際支付費(fèi)用，并已取得相應(yīng)發(fā)票;

③.通過一定的媒體傳播。

總體上，多數(shù)地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)在操作中借鑒了原內(nèi)資企業(yè)的做法。

從以上規(guī)定可以看出：

1.按稅法的要求，費(fèi)用只能在所屬年度扣除，不能提前或結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除。

2.當(dāng)年的費(fèi)用當(dāng)年沒有取得發(fā)票，并不意味著這筆費(fèi)用就不能在當(dāng)年的所得稅前列支。會(huì)計(jì)的結(jié)賬日期為每年的12月31日，但所得稅匯算清繳期間為每年的1月1日到5月30日。根據(jù)上述規(guī)定，在匯算清繳期間取得發(fā)票的，可以重新辦理年度所得稅申報(bào)和匯算清繳，調(diào)減應(yīng)納稅所得額。在匯算清繳結(jié)束后取得發(fā)票的，根據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定，多繳納的稅款，自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還。

二、跨年取得發(fā)票的財(cái)務(wù)處理與納稅分析

目前，對(duì)于跨年度取得發(fā)票的情況，企業(yè)有不同的會(huì)計(jì)處理方式，其相應(yīng)的所得稅處理如下：

1.作為預(yù)提費(fèi)用處理

企業(yè)所得稅是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則稅前扣除費(fèi)用，對(duì)于預(yù)提利息、水電費(fèi)等預(yù)提費(fèi)用，屬于當(dāng)年度費(fèi)用的，可以在當(dāng)年度稅前扣除，企業(yè)需注意提供預(yù)提的費(fèi)用屬于當(dāng)年度費(fèi)用的相應(yīng)業(yè)務(wù)證明單據(jù)。預(yù)提費(fèi)用當(dāng)年做納稅調(diào)整的，下一年度實(shí)際支付時(shí)可在實(shí)際支付年度稅前扣除。一般收到發(fā)票才付款的(即下一年度付款)可以采用這種做法。

以下是部分地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該問題的解釋，可參考：

浙江省地方稅務(wù)局《關(guān)于2009年所得稅政策有關(guān)問題的解答》第一條的解答：

稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際工作中發(fā)現(xiàn)企業(yè)在年末保留預(yù)提費(fèi)用科目余額，其中主要列支集資利息、物業(yè)費(fèi)、水電費(fèi)等(有合同，但支付期有的明確，有的不明確)，上述費(fèi)用在沒有收到正式票據(jù)以前是否屬于企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定的企業(yè)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用?

意見：除企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定者外，應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則處理，即在會(huì)計(jì)上將應(yīng)當(dāng)由本期負(fù)擔(dān)而尚未支出的費(fèi)用，作為預(yù)提費(fèi)用計(jì)入本期的成本費(fèi)用，在稅法上也允許據(jù)實(shí)扣除。

寧波市國(guó)稅局(甬國(guó)稅直發(fā)〔2010〕3號(hào))規(guī)定：

企業(yè)計(jì)提的預(yù)提費(fèi)用能否在稅前扣除?

答：納稅人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)提的屬于某一納稅年度的租金、利息、保險(xiǎn)費(fèi)等費(fèi)用即使當(dāng)年并未支付，在不違背稅前扣除其他原則的前提下，可按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。納稅人預(yù)提的與當(dāng)年度取得的應(yīng)稅收入無關(guān)的費(fèi)用，不得在所得稅前扣除。

浙江省余姚市地方稅務(wù)局(余地稅政[2009]6號(hào))規(guī)定：

納稅人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)提的屬于某一納稅年度的租金、利息、保險(xiǎn)費(fèi)等費(fèi)用即使當(dāng)年并未支付，在不違背稅前扣除其他原則的前提下，可按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。納稅人預(yù)提的與當(dāng)年度取得的應(yīng)稅收入無關(guān)的費(fèi)用，不得在所得稅前扣除。

對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)，國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)第三十二條規(guī)定的以下預(yù)提費(fèi)用，可以在當(dāng)年度稅前扣除：

(1)出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10%。

(2)公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。

(3)應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項(xiàng)基金。

2.先計(jì)入成本費(fèi)用,收到發(fā)票后再補(bǔ)做原始憑證

先計(jì)入當(dāng)年的費(fèi)用，符合會(huì)計(jì)處理的及時(shí)性原則，但不能取得發(fā)票的話，這部分費(fèi)用就不能在所得稅前扣除，所得稅匯算清繳時(shí)要做納稅調(diào)整。對(duì)納稅年度以后才取得發(fā)票的，繳納所得稅分以下情況處理：

(1)在匯算清繳期間取得發(fā)票的，不需要做納稅調(diào)整，已經(jīng)辦理納稅申報(bào)和匯算清繳的，可以重新辦理年度所得稅申報(bào)和匯算清繳。

(2)在匯算清繳結(jié)束后才取得發(fā)票的，仍可以作為所屬年度的費(fèi)用在所得稅前扣除。當(dāng)年多繳納的所得稅，根據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還。

3.實(shí)際收到發(fā)票時(shí)再入賬

對(duì)于這種情況，目前稅法沒有統(tǒng)一的規(guī)定。費(fèi)用入賬年份與發(fā)票開具年份不一致，雖然只是時(shí)間性差異，嚴(yán)格按稅法的要求，上年度的費(fèi)用不能在實(shí)際入賬年度扣除，但企業(yè)出現(xiàn)這種情況也是客觀原因引起的。目前比較普遍的做法可以分為兩種情況：

(1)非會(huì)計(jì)差錯(cuò)

按照會(huì)計(jì)制度的要求，發(fā)票入賬應(yīng)該遵循會(huì)計(jì)核算的及時(shí)性、客觀性等原則，原則上講，發(fā)票日期與入賬時(shí)間應(yīng)一致。但實(shí)際業(yè)務(wù)中，對(duì)方當(dāng)月開出的發(fā)票可能要到下個(gè)月才能取得，甚至跨越年度，比如12月份開出的發(fā)票，12月31日還在郵寄過程中，但當(dāng)天必須結(jié)賬，這筆費(fèi)用無法在當(dāng)年度入賬;有員工12月份出差，但12月31日仍無法趕回公司，其12月份發(fā)生的差旅費(fèi)就無法在當(dāng)年報(bào)銷入賬。以上是由于客觀原因的特殊情況，發(fā)票日期與入賬日期一般相差很小，比如12月份開出的發(fā)票，1月份入賬。這種情況不屬于會(huì)計(jì)差錯(cuò)，可以在實(shí)際取得發(fā)票時(shí)入賬。

考慮到上述情況由于公司的報(bào)銷制度及報(bào)銷時(shí)間滯后等客觀原因引起的，發(fā)票日期與入賬日期相差很小，不屬于會(huì)計(jì)差錯(cuò)，也不是以減少或逃避稅款為目的的安排，實(shí)際操作中，金額不大，或者不涉及扣除限額的，企業(yè)所得稅一般不做納稅調(diào)整，不存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

(2)會(huì)計(jì)差錯(cuò)

另外一種情況是因?yàn)楣芾聿簧茖?dǎo)致發(fā)票不能及時(shí)入賬，比如對(duì)方8月份就把發(fā)票開了，當(dāng)時(shí)沒有及時(shí)索取，等下年1月拿回發(fā)票已經(jīng)結(jié)賬了?；蛘邌T工拿很久以前的發(fā)票出來報(bào)銷。這些都是企業(yè)內(nèi)部控制上的漏洞導(dǎo)致漏記支出，在會(huì)計(jì)核算應(yīng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)處理，所得稅處理同上述“先計(jì)入費(fèi)用,收到發(fā)票后再補(bǔ)做原始憑證”的情況一樣。

4.購(gòu)進(jìn)貨物跨年取得發(fā)票的處理

到期末貨物已經(jīng)入庫(kù)但發(fā)票賬單未到，會(huì)計(jì)制度規(guī)定期末暫估入賬。

下一年度在取得發(fā)票時(shí)，這批材料的成本不一定轉(zhuǎn)入損益，可能還是存貨或則在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等，這種情況不影響損益，不存在納稅調(diào)整的情況。如果年底材料的成本已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)到損益，也不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，這時(shí)候原材料在賬上可能出現(xiàn)負(fù)數(shù)，實(shí)際收到發(fā)票時(shí)正常入賬就可以了。

以下是鞍山市國(guó)稅局2009年企業(yè)所得稅匯算清繳解答，供參考：

企業(yè)對(duì)已經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)但發(fā)票賬單尚未到達(dá)的各種存貨，按計(jì)劃成本、合同價(jià)格或其他合理價(jià)格暫估入賬，是企業(yè)會(huì)計(jì)核算常見的一種核算方式。市局認(rèn)為，如果企業(yè)估價(jià)核算嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，并且企業(yè)在匯算清繳期結(jié)束前能夠取得合法購(gòu)貨憑證的，其按照估價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的存貨成本允許稅前扣除。但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)暫估入賬的真實(shí)性、合法性、合理性進(jìn)行審核。對(duì)企業(yè)在匯算清繳期內(nèi)仍然沒有取得合法購(gòu)貨憑證的，應(yīng)按已計(jì)入當(dāng)期損益的存貨暫估價(jià)款調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅。以后年度實(shí)際取得合法購(gòu)貨憑證時(shí)，可以在取得當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額中扣除。

5.購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)跨年度取得發(fā)票對(duì)所得稅的影響

購(gòu)買固定資產(chǎn)，按會(huì)計(jì)制度和稅法的要求，應(yīng)在取得固定資產(chǎn)的下月開始計(jì)提折舊。因此，12月購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)在1月份取得發(fā)票，不影響企業(yè)所得稅，不需要對(duì)所得稅進(jìn)行調(diào)整。

三、總結(jié)

總之，跨年度取得發(fā)票入賬是否需要進(jìn)行所得稅調(diào)整，要根據(jù)具體情況處理。納稅人可以通過加強(qiáng)內(nèi)部管理，以避免跨年度取得發(fā)票入賬引起的麻煩。

1.快到年底的時(shí)候，檢查是否有當(dāng)年的費(fèi)用支出還沒有取得發(fā)票的情況，沒有取得發(fā)票的及時(shí)向?qū)Ψ剿魅〔⒉槊髟?。比如是否有?duì)方已經(jīng)開票但沒有寄出，或則發(fā)票丟失等情況。

2.要求對(duì)方開具發(fā)票后通知你公司，以便及時(shí)取得發(fā)票。

3.年底合理安排業(yè)務(wù)，盡量避免下年度才能取得發(fā)票的情況。

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