案例一

“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)甲運(yùn)輸企業(yè)2013年8月4日接受乙企業(yè)委托運(yùn)送一批物資，運(yùn)費(fèi)為100萬元(不含稅)。甲企業(yè)2013年8月6日開始運(yùn)輸，9月2日抵達(dá)目的地，2013年8月7日收到乙企業(yè)運(yùn)費(fèi)50萬元(不含稅)，2013年8月25日收到運(yùn)費(fèi)20萬元(不含稅)，2013年9月10日收到運(yùn)費(fèi)30萬元(不含稅)。請(qǐng)問，甲企業(yè)8月銷售額為多少?

(一)稅務(wù)處理

財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件第四十一條關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。

甲企業(yè)8月6日開始提供運(yùn)輸勞務(wù)，其2013年8月7日收到乙企業(yè)運(yùn)費(fèi)50萬元(不含稅)，2013年8月25日收到運(yùn)費(fèi)20萬元(不含稅)，2013年9月10日收到運(yùn)費(fèi)30萬元(不含稅)，屬于應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)，甲企業(yè)應(yīng)將收到款項(xiàng)的當(dāng)天作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，則甲企業(yè)8月銷售額不是等到運(yùn)輸勞務(wù)提供完成(9月2日抵達(dá)目的地)來確定納稅義務(wù)，而是以甲企業(yè)8月收到款項(xiàng)的當(dāng)天作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，因此甲企業(yè)8月銷售額(不含稅)為50+20=70(萬元)。

(二)會(huì)計(jì)處理

企業(yè)銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，其收入確認(rèn)應(yīng)符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定的銷售貨物收入確認(rèn)的5個(gè)條件。在銷售商品收入確認(rèn)時(shí)，著重從企業(yè)所出售商品在所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷。對(duì)于采用現(xiàn)銷方式的，不論貨物是否發(fā)出，均為貨款已經(jīng)收到，發(fā)票賬單和提貨單已經(jīng)交給購(gòu)買方時(shí)。所以，甲企業(yè)8月會(huì)計(jì)上確認(rèn)的銷售額也為實(shí)際收到的款項(xiàng)70萬元。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款777000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入700000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)77000

案例二

“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)甲企業(yè)2013年12月5日為乙企業(yè)提供了一項(xiàng)咨詢服務(wù)，合同價(jià)款200萬元(含稅)，合同約定2013年12月10日乙企業(yè)付款50萬元(含稅)，但實(shí)際到2014年1月7日才付。試問甲企業(yè)該項(xiàng)勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確定?

甲企業(yè)收到款項(xiàng)的時(shí)間是2014年1月7日，由于其2013年12月5日開始提供咨詢勞務(wù)，并約定2013年12月10日付款50萬元(含稅)，根據(jù)財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件第四十一條的規(guī)定，企業(yè)間簽訂了書面合同并且有明確付款日期的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為應(yīng)書面合同確定的付款日期，因此，無論是否收到款項(xiàng)，甲企業(yè)咨詢服務(wù)50萬元(含稅)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為2013年12月10日(書面合同確定的付款日期)，而不是2014年1月7日(實(shí)際付款日期)。2013年12月10日會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款500000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入471698

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)28302

案例三

甲運(yùn)輸公司與乙企業(yè)簽訂了一份運(yùn)輸合同，合同期為2012年9月1日~2013年9月1日，合同總金額100萬元(含稅)，合同約定2012年9月10日前先付30萬元，2013年9月1日合同期滿再支付余下的70萬元(含稅)。甲運(yùn)輸公司2013年8月1日被列入“營(yíng)改增”試點(diǎn)。那么，甲公司應(yīng)該繳營(yíng)業(yè)稅還是增值稅?甲公司納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確定?

關(guān)于“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)跨期合同收到包含“營(yíng)改增”以前月份的款項(xiàng)應(yīng)如何納稅的問題，應(yīng)根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2011〕111號(hào))、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2012〕71號(hào))以及財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在“營(yíng)改增”試點(diǎn)之前收到的款項(xiàng)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅，之后收到的款項(xiàng)應(yīng)繳納增值稅。因此，甲運(yùn)輸公司2012年9月10日收到30萬元運(yùn)輸款，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例第十二條的規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十四條規(guī)定，收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。因此，甲運(yùn)輸公司9月10日收到的30萬元款項(xiàng)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款300000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300000

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加9000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅9000(300000×3%)。

2013年8月1日“營(yíng)改增”試點(diǎn)實(shí)施，2013年9月1日合同結(jié)束時(shí)收到的70萬元(含稅)款項(xiàng)，應(yīng)按照財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件第四十一條第一款的規(guī)定確認(rèn)繳納增值稅，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)為書面合同確定的付款日期2013年9月1日。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款700000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入630630

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)69370

因此，甲運(yùn)輸公司應(yīng)當(dāng)依照上述規(guī)定，確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，分別繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅。