區(qū)分兩類處理：一是持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)：因?yàn)檫@兩類金融資產(chǎn)均以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量，故作為一類掌握其減值的計量和會計處理。二是可供出售金融資產(chǎn)，作為單獨(dú)的一類掌握其減值處理。

持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

1.從計算的角度上看，期末要計算出持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本(賬面價值)計算出來，然后再與相應(yīng)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)作比較。比如攤余成本為1000萬元，未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)后為950萬元，則差額50萬元就是要計提的減值損失。

這里關(guān)于減值計算的理解：

(1)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。

①未來現(xiàn)金流量的確定：持有至到期投資是債券投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的回收金額也是固定可確定的，所以很容易得出未來現(xiàn)金流量。

②折現(xiàn)率的選擇：即指的實(shí)際利率。

(2)存貨發(fā)生減值時，用成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較。

持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值比攤余成本小時，差額即為計提的減值損失金額，會計處理為：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期減值準(zhǔn)備(或貸款損失準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備)

2.關(guān)于企業(yè)持有的大量性質(zhì)類似的金融資產(chǎn)的減值處理。比如企業(yè)可能會持有若干支債券，如國債或公司債券、或?yàn)槟稠?xiàng)目特定發(fā)行的債券等;再比如貸款，企業(yè)對同一個行業(yè)的貸款和對另外一個行業(yè)的貸款等。上述都是企業(yè)持有的性質(zhì)類似的金融資產(chǎn)。對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨(dú)進(jìn)行減值測試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計入當(dāng)期損益，不用再和同類的金融資產(chǎn)一起進(jìn)行減值測試;如單獨(dú)測試表明其沒有發(fā)生減值，則再和同類的金融資產(chǎn)一起進(jìn)行減值測試。對單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測試，或包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。

注：關(guān)于“單項(xiàng)金額重大”的理解：要根據(jù)企業(yè)不同的情況處理，比如某企業(yè)共有10億的貸款，其中對一個企業(yè)的貸款1億，則對該企業(yè)的貸款比例10%就是重大的，需要單獨(dú)進(jìn)行減值測試。另外的9億分散在不同企業(yè)，且每個企業(yè)金額較小，則可以合計進(jìn)行測試。

3.對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評級已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

計提減值準(zhǔn)備后，價值又回升時，會計分錄為：

借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備(或貸款損失準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備)

貸：資產(chǎn)減值損失

4.關(guān)于外幣金融資產(chǎn)的減值處理。外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，分兩步來計算，一是計算外幣的未來現(xiàn)金流量，然后按資產(chǎn)負(fù)債表日的匯率折算為人民幣。二是用第一步中計算的人民幣金額和人民幣上的攤余成本(即賬面價值)作比較，再計算確認(rèn)減值損失，計入當(dāng)期損益。

5.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生減值時，通常說明出現(xiàn)了上面第一中講到的金融資產(chǎn)減值判斷的依據(jù)中的情況。計提減值準(zhǔn)備后，根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)仍需按新的攤余成本(要扣除掉計提的減值)和計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時使用的折現(xiàn)率計算利息收入。

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