一、公允價(jià)值的基本理解

公允價(jià)值是我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中五種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中的一種。在解釋公允價(jià)值之前，有必要對(duì)計(jì)量屬性做簡(jiǎn)單介紹。

(一)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性及其構(gòu)成

計(jì)量屬性是指被計(jì)量對(duì)象可計(jì)量的某一方面的特性或外在表現(xiàn)形式。從會(huì)計(jì)的角度，計(jì)量屬性反映的是會(huì)計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ)。美國(guó)FASB在1984年發(fā)布的第5號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)和計(jì)量》中詳細(xì)論述了計(jì)量屬性思想。普遍認(rèn)可的計(jì)量屬性有歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值五種。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。

(二)公允價(jià)值的基本理解

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為，在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。

首先，公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)公平交易。資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~是不存在強(qiáng)迫銷售所達(dá)成的購(gòu)買、銷售或結(jié)算的金額，是不存在清算銷售、不存在關(guān)聯(lián)方交易和其他特殊特定利益關(guān)系情況下結(jié)算的金額，是參與市場(chǎng)交易的理性雙方為合理的動(dòng)機(jī)進(jìn)行交易，充分考慮了市場(chǎng)的信息后所達(dá)成的公平的交易價(jià)格，這種達(dá)成的市場(chǎng)交易價(jià)格即為公允價(jià)值。

其次，可靠計(jì)量。在以公允價(jià)值確定資產(chǎn)或債務(wù)的金額的時(shí)候，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)保證根據(jù)公允價(jià)值確定會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，保證會(huì)計(jì)信息的可靠性。

二、公允價(jià)值的正確理解

(一)公允價(jià)值更側(cè)重于相關(guān)性，仍然無法達(dá)到相關(guān)性和可靠性的統(tǒng)一

可靠性和相關(guān)性是兩個(gè)重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，會(huì)計(jì)計(jì)量也希望會(huì)計(jì)信息達(dá)到相關(guān)性和可靠性的統(tǒng)一。雖然相比之下，公允價(jià)值比其他計(jì)量屬性有進(jìn)步的地方，但仍然不能達(dá)到相關(guān)性和可靠性的統(tǒng)一。公允價(jià)值反映的是在某一特定時(shí)點(diǎn)和特定經(jīng)濟(jì)狀態(tài)下市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值認(rèn)定，使得決策信息更加相關(guān)。然而，由于并非所有的資產(chǎn)或負(fù)債都具有活躍的市場(chǎng)，比如，企業(yè)合并中的無形資產(chǎn)、養(yǎng)老金成本、生物資產(chǎn)等等，通常這些資產(chǎn)和負(fù)債的判定需要依賴于管理者關(guān)于未來的假設(shè)并且使用估計(jì)模型。

(二)公允價(jià)值的判定前提是有序交易，不是公平交易

所謂公平交易是指不存在特別或特殊關(guān)系的當(dāng)事人之間進(jìn)行的交易，市場(chǎng)主體是熟悉情況、不關(guān)聯(lián)、自愿的買賣雙方，能夠獨(dú)立進(jìn)行交易的行為。有序交易強(qiáng)調(diào)在市場(chǎng)上充分披露以及資產(chǎn)或負(fù)債持有者的主動(dòng)性，不僅不存在強(qiáng)買強(qiáng)賣的行為，更不存在交易雙方信息的嚴(yán)重不對(duì)稱。而公平交易則僅僅強(qiáng)調(diào)交易本身的非強(qiáng)迫性。相對(duì)來說，有序交易涵蓋的范圍更廣一些，能夠包含公平交易的概念，這也使得公允價(jià)值的出現(xiàn)，在衡量和評(píng)價(jià)計(jì)量結(jié)果時(shí)更加嚴(yán)密和具有說服力。

公允價(jià)值是在計(jì)量當(dāng)日假定雙方意欲進(jìn)行的一項(xiàng)交易的價(jià)格，雙方在有序市場(chǎng)上，有確定承諾但未進(jìn)行實(shí)際交易時(shí)對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的交換價(jià)格的判斷。它在后續(xù)計(jì)量時(shí)對(duì)沒有實(shí)際交易發(fā)生的資產(chǎn)和負(fù)債，或者有發(fā)生實(shí)際交易但價(jià)格不合理的資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)格進(jìn)行估計(jì)。后續(xù)計(jì)量中假設(shè)交易的運(yùn)用，不僅與其定義中公允價(jià)值是銷售資產(chǎn)/轉(zhuǎn)移負(fù)債的脫手價(jià)格的界定一致，并且能直接反映市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)未來流入和負(fù)債未來流出的預(yù)期，與資產(chǎn)和負(fù)債的定義直接聯(lián)系。

(三)公允價(jià)值并不會(huì)增加公司稅收負(fù)擔(dān)

以公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，并將不同資產(chǎn)負(fù)債表日一些資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，將導(dǎo)致上市公司確認(rèn)一些“未實(shí)現(xiàn)的損益”。許多人因此擔(dān)心這種做法將增加上市公司的稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)準(zhǔn)則的要求，企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。這一規(guī)定意味著所得稅的會(huì)計(jì)處理已由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債債務(wù)法。根據(jù)新的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只要所得稅法維持其原有的計(jì)稅基礎(chǔ)，即使上市公司在會(huì)計(jì)核算上改按公允價(jià)值對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行計(jì)量，也不會(huì)增加稅收負(fù)擔(dān)。

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