一、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定及理解

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準(zhǔn)備后的金額。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：

1.該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。

2.該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準(zhǔn)備后的金額。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》規(guī)定，無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。

從以上準(zhǔn)則看出，當(dāng)企業(yè)存貨毀損或?qū)潭ㄙY產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)進(jìn)行處置時，企業(yè)不但沒有相應(yīng)的經(jīng)濟利益的流入，而且還造成經(jīng)濟利益的流出，其賬面價值和相關(guān)稅費的金額就應(yīng)該計入當(dāng)期損益，而不是視同銷售。如果視同銷售的話，其價值按照市場的公允價值來確認(rèn)，則與上述準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)處置的方式相違背。因此，盡管《企業(yè)會計準(zhǔn)則》沒有明確規(guī)定實物捐贈的會計處理，但從資產(chǎn)處置方式上可以判斷并不視同銷售，而按原賬面價值和相關(guān)稅費確認(rèn)當(dāng)期損益。

二、視同銷售和非視同銷售的比較分析

例：某企業(yè)為增值稅一般納稅人，將自產(chǎn)的一批貨物通過政府部門對外捐贈，該批貨物原價90萬元，若銷售市場價格100萬元。

1.會計上視同銷售的處理。

借：營業(yè)外支出1170000

貸：主營業(yè)務(wù)收入1000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170000

借：主營業(yè)務(wù)成本900000

貸：庫存商品900000

這樣處理有以下缺點：

一是不符合會計準(zhǔn)則收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南——收入》要求企業(yè)針對不同交易的特點，分析交易的實質(zhì)，只有五個收入確認(rèn)條件同時滿足，才能確認(rèn)收入，否則即使已經(jīng)發(fā)出商品，或即使已經(jīng)收到價款，也不能確認(rèn)收入。

二是有駁配比原則。自產(chǎn)貨物用于職工福利核算已明確視同銷售。職工福利與捐贈都具有費用支出性質(zhì)，表面上看也應(yīng)該視同銷售處理。但用于職工福利的貨物因為沖抵了負(fù)債，相應(yīng)減少了貨幣流出，相當(dāng)于企業(yè)獲得了經(jīng)濟利益，所以視同銷售，這與捐贈這種純支出不同，并且捐贈支出是營業(yè)外性質(zhì)，將其與費用配比顯然不妥。

三是利益流出重復(fù)記錄。營業(yè)外支出本來已經(jīng)以捐出商品的公允價值與相關(guān)稅費之和列明，但在計入收入而結(jié)轉(zhuǎn)成本時又列支了捐出商品的賬面價值，從而造成了重復(fù)記錄，夸大了事實，對企業(yè)利潤造成影響。

2.會計上不視同銷售的處理。

借：營業(yè)外支出1070000

貸：庫存商品900000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170000

以上處理具備下列優(yōu)點：

一是更加真實地反映了交易的經(jīng)濟實質(zhì)。確實是增加了營業(yè)外支出，減少了庫存商品，發(fā)生了增值稅銷項稅，沒有利益流入，純支出性質(zhì)。

二是符合收入與成本配比原則。因為是營業(yè)外支出，所以該部分成本不需要收入來對應(yīng)，表明了捐贈的偶發(fā)性。

三是不會造成虛假成本，使得會計記錄真實可靠。不計收入也就不用再對應(yīng)地結(jié)轉(zhuǎn)成本，利益流出由營業(yè)外支出單個科目反映。

四是對稅收無影響。雖然稅務(wù)上擔(dān)心企業(yè)會以捐贈來逃避納稅義務(wù)，但因稅法上規(guī)定對外捐贈視同銷售，所以實際無影響，不會減少此部分的財政收入。

綜上所述，實物捐贈不作為銷售處理，而是通過“營業(yè)外支出”科目核算，遵循了會計準(zhǔn)則的基本概念與基本原則，更符合會計上收入的確認(rèn)原則，也更符合配比原則。

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