按照準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在期末資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，對(duì)由于市價(jià)大幅度下跌，有證據(jù)表明已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞，已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置等原因?qū)е缕涫栈亟痤~低于賬面價(jià)值的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。依照稅法相關(guān)規(guī)定，企業(yè)所得稅前允許扣除的項(xiàng)目，必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國(guó)家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金(包括固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)不得在企業(yè)所得稅前扣除。比較會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的相關(guān)規(guī)定，因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期間與允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的資產(chǎn)損失的期間不同而產(chǎn)生的差異，作為可抵減暫時(shí)性差異，即作為來(lái)來(lái)可抵減應(yīng)納稅所得額的時(shí)間性差異，在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，進(jìn)行納稅調(diào)增。“當(dāng)期應(yīng)納稅所得額=當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)+計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。

[例1]**公司2003年12月購(gòu)入一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本價(jià)4000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。該企業(yè)按直線法計(jì)提折舊。自2004年起企業(yè)利潤(rùn)總額均為1000萬(wàn)元，2006年末該固定資產(chǎn)可收回金額為2380萬(wàn)元。企業(yè)適用所得稅稅率33%，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄如下：

借：營(yíng)業(yè)外支出——計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備4200000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備4200000

進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理時(shí)，**公司計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能在應(yīng)納稅所得額中扣除，應(yīng)將其作為可抵減暫時(shí)性差異在當(dāng)期利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額，應(yīng)納稅所得額為1420萬(wàn)元(1000+420)，應(yīng)繳所得稅為468.6萬(wàn)元(1420x33%)。2006年末，該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2380萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為2800萬(wàn)元(4000-1200)，賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，可抵減時(shí)間性差異按照新的所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，金額為138.6萬(wàn)元(420*33%)。

所得稅相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：

借：所得稅3300000

遞延所得稅資產(chǎn)1386000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅4686000

二、計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)折舊差異的納稅調(diào)整及會(huì)計(jì)處理

按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值(扣除預(yù)計(jì)凈殘值)。即固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，應(yīng)當(dāng)按照計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值及尚可使用壽命或尚可使用年限(含預(yù)計(jì)凈殘值等的變更)重新計(jì)算確定折舊率、折舊額。按照稅法規(guī)定，企業(yè)已提取減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，如果申報(bào)納稅時(shí)已調(diào)增應(yīng)納稅所得額，可按提取減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值確定可扣除的折舊額或攤銷額。比較會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的相關(guān)規(guī)定，計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，但由于固定資產(chǎn)尚可使用年限有可能縮短，所以很難確定固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)折舊與稅法允許可在應(yīng)納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷額的大小關(guān)系。若前者小于后者，則將兩者的差額從當(dāng)期利潤(rùn)總額中扣減后，再計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。若前者大于后者，則將兩者的差額在當(dāng)期利潤(rùn)總額中加上后，再計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額?！爱?dāng)期應(yīng)納稅所得額=當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)一計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后提取的會(huì)計(jì)折舊小于稅收折舊的差額”;或者“當(dāng)期應(yīng)納稅所得額：當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)+計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后提取的會(huì)計(jì)折舊大于稅收折舊的差額”。

[例2]**公司計(jì)提減值準(zhǔn)備后預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)尚可使用年限為7年。2006年以后計(jì)提的折舊額會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異：

按會(huì)計(jì)制度規(guī)定每年折舊額=2380+7=340(萬(wàn)元)

按稅法規(guī)定每年折舊額=4000+10=400(萬(wàn)元)

該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，以后年度每年會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊小于稅法上允許計(jì)提的折舊，應(yīng)將兩者的差額，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)減。

2006年后該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異及遞延所得稅、應(yīng)交所得稅、所得稅費(fèi)用。

所得稅相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：

2007年：

借：所得稅1914000

遞延所得稅資產(chǎn)1188000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅3102000

2008年：

借：所得稅2112000

遞延所得稅資產(chǎn)990000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅3102000

以下年度略。

若**公司計(jì)提減值準(zhǔn)備后預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)尚可使用年限為5年。2006年以后計(jì)提的折舊額會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異：

按會(huì)計(jì)制度規(guī)定每年折舊額=2380÷5=476(萬(wàn)元)

按稅法規(guī)定每年折舊額~000÷10=400(萬(wàn)元)

該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，以后年度每年會(huì)計(jì)上計(jì)提的折舊大于稅法上允許計(jì)提的折舊，應(yīng)將兩者的差額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)增，但在2012年、2013年，會(huì)計(jì)核算上不再計(jì)提折舊，稅法上仍允許計(jì)提折舊400萬(wàn)元，因此計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)基礎(chǔ)上調(diào)減400萬(wàn)元。

2006年后該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值、計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異及遞延所得稅、應(yīng)交所得稅、所得稅費(fèi)用。

2007年：

借：所得稅1917000

遞延所得稅資產(chǎn)1633800

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3550800

2008年：

借：所得稅1663200

遞延所得稅資產(chǎn)1887600

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅3550800

以下年度略。

總之，固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，以后年度計(jì)提折舊時(shí)，由于固定資產(chǎn)尚可使用年限有可能縮短，所以很難確定固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)折舊與稅法允許可在應(yīng)納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷額的大小關(guān)系。若前者小于后者，則應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額;若前者大于后者，則應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。但由于計(jì)提減值準(zhǔn)備后，新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回，以后年度固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值永遠(yuǎn)小于計(jì)稅價(jià)值，因此產(chǎn)生的都是可抵減暫時(shí)性差異，產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。