摘要：收入如何確認(rèn)和計(jì)量是會計(jì)核算必須要解決的一個(gè)關(guān)鍵問題，特別應(yīng)該分清會計(jì)收入和經(jīng)濟(jì)收入的界限。本文從界定二者內(nèi)涵著手，闡述會計(jì)收入的確認(rèn)模式和具體計(jì)量方法，為科學(xué)、合理地確認(rèn)收入提供理論依據(jù)，也為會計(jì)核算奠定基礎(chǔ)。

一、問題的提出

從會計(jì)的角度來說，收益一般是指企業(yè)在一定時(shí)期(通常指一個(gè)會計(jì)年度)內(nèi)所獲得的凈收益，即同一時(shí)期內(nèi)企業(yè)的全部收入超過全部費(fèi)用和損失的余額。收益既是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營的主要目的之一，又是現(xiàn)代會計(jì)理論中的一個(gè)重要概念。無論是在會計(jì)實(shí)務(wù)操作領(lǐng)域中，還是在會計(jì)理論研究領(lǐng)域中，收益的確認(rèn)與計(jì)量問題都已成為會計(jì)工作者所關(guān)注的焦點(diǎn)。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在其發(fā)布的《論財(cái)務(wù)會計(jì)概念》第一輯中指出：“編制財(cái)務(wù)報(bào)告的首要重點(diǎn)是通過對收益及其組成內(nèi)容的計(jì)量，提供關(guān)于企業(yè)業(yè)績的信息”。收益何以引起人們?nèi)绱烁叨鹊闹匾?原因在于收益對于國家、企業(yè)以及個(gè)人來說都具有重大意義。

(一)收益是稅收基礎(chǔ)，是國家財(cái)政收入的保障

按照現(xiàn)行法律的規(guī)定，企業(yè)實(shí)現(xiàn)了收益，就產(chǎn)生了納稅義務(wù)，必須按照法律規(guī)定的稅率計(jì)算、繳納企業(yè)所得稅，它構(gòu)成國家財(cái)政收入的一部分。因此，收益計(jì)量是否正確，直接關(guān)系到國家的利益，并進(jìn)而影響到國家職能的發(fā)揮。

(二)收益是反映企業(yè)經(jīng)營成果、評價(jià)企業(yè)管

理當(dāng)局績效的一個(gè)重要指標(biāo)在“兩權(quán)分離”基礎(chǔ)上形成的現(xiàn)代企業(yè)中，企業(yè)所有者將其資源委托給企業(yè)管理當(dāng)局去經(jīng)營，企業(yè)管理當(dāng)局相應(yīng)承擔(dān)對這些資源進(jìn)行保值、增值的責(zé)任。通過對收益的計(jì)量，既可以反映企業(yè)有效利用資源的程度，又可以考核企業(yè)管理當(dāng)局對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況。如果企業(yè)收益很可觀，則說明企業(yè)有效地利用了資源，企業(yè)管理當(dāng)局有效地履行了受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

(三)收益是相關(guān)利害人進(jìn)行決策的重要工具

對企業(yè)的現(xiàn)有股東而言，企業(yè)收益是股利分配的重要保證，也是股利分配的最大限度，它對股東是否繼續(xù)持股、是否追加投資等決策直接產(chǎn)生重大影響;對企業(yè)的債權(quán)人來說，雖然他們更關(guān)心企業(yè)的償債能力，但不可否認(rèn)的是，企業(yè)的獲利能力是其償債能力的基礎(chǔ);對潛在投資者而言，他們要為手中持有的資本尋找一個(gè)合理的去向，企業(yè)的獲利能力當(dāng)然是其考察的首要問題。

二、收益的內(nèi)涵

在進(jìn)入主題之前，我們先來明確一下收益的概念。關(guān)于什么是收益，經(jīng)濟(jì)學(xué)界和會計(jì)學(xué)界的學(xué)者們一直未取得一致意見。經(jīng)濟(jì)學(xué)家們總是從最接近于客觀經(jīng)濟(jì)事實(shí)的角度來說明問題，但得出的結(jié)論有時(shí)卻并不實(shí)用;而會計(jì)學(xué)家們則往往從實(shí)用主義的觀點(diǎn)出發(fā)來解釋問題，但得出的結(jié)論有時(shí)卻并不科學(xué)。正是由于經(jīng)濟(jì)學(xué)家和會計(jì)學(xué)家認(rèn)識事物的角度不同，因而形成了“經(jīng)濟(jì)收益”和“會計(jì)收益”兩種不同的觀點(diǎn)。

(一)經(jīng)濟(jì)收益

客觀地說，收益這一概念最早出現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)學(xué)中。經(jīng)濟(jì)學(xué)中的收益我們一般稱之為經(jīng)濟(jì)收益(economicincome)。1776年，**斯密(AdamSmith)在其名著《國民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究》(即《國富論》)中首先提出了收益的定義。他將其定義為“財(cái)富的增加”、“那部分不侵蝕資本的可予消費(fèi)的數(shù)額”。1890年，**弗雷德馬歇爾在其著作《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》一書中，將“財(cái)富的增加”這一收益觀念引入企業(yè)，并提出了區(qū)分“實(shí)體資本”和“增值收益”這一重要的經(jīng)濟(jì)學(xué)思想，進(jìn)一步地具體區(qū)分了資本和收益。

20世紀(jì)初，美國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家歐文費(fèi)-雪(IrvingFisher)發(fā)展了經(jīng)濟(jì)收益理論，他在《資本與收益的性質(zhì)》一書中提出了收益的三種不同形態(tài)，即(1)精神收益(psychicincome)指心理上獲得的滿足;(2)實(shí)際收益(realincome)指物質(zhì)財(cái)富的增加;(3)貨幣收益(moneyincome)指資產(chǎn)貨幣價(jià)值的增加。同時(shí)，費(fèi)-雪也對資本和收益進(jìn)行了區(qū)分。他認(rèn)為，資本是某一時(shí)刻財(cái)富的存量，收益是某一時(shí)期勞務(wù)的流量;資本是未來勞務(wù)的化身，而收益則是這些勞務(wù)在特定時(shí)期內(nèi)的享受，是補(bǔ)償資本之后的一種增量。1946年，英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家J1R1希克斯(J稲稨icks)在其著作《價(jià)值與資本》中給經(jīng)濟(jì)收益下了一個(gè)至今在西方經(jīng)濟(jì)學(xué)中仍占有重要地位的定義，他認(rèn)為：“一個(gè)人的收益是指他在保持期末和期初同樣富有的情況下，可能消費(fèi)的最大金額”。套用這一定義，企業(yè)收益可以定義為：在期末和期初擁有同樣多實(shí)際物質(zhì)財(cái)富的情況下，企業(yè)在某一時(shí)期內(nèi)可以消費(fèi)的最大金額。

(二)會計(jì)收益

會計(jì)學(xué)中的收益我們一般稱之為會計(jì)收益(accountingincome)，它被看作是產(chǎn)出價(jià)值大于投入價(jià)值的差額。或者說，會計(jì)收益是指一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)已實(shí)現(xiàn)的收入與相關(guān)的成本、費(fèi)用之間的差額。

從會計(jì)收益的一般概念來看，它有如下幾個(gè)特點(diǎn)：

1會計(jì)收益是基于企業(yè)實(shí)際發(fā)生的交易而確認(rèn)的。

會計(jì)收益是根據(jù)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所獲得的銷售收入，減去為實(shí)現(xiàn)銷售收入而發(fā)生的成本后得出的。以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)來確認(rèn)收益，具有客觀性和可驗(yàn)證性。

2會計(jì)收益的確認(rèn)要遵循收入實(shí)現(xiàn)原則。

“實(shí)現(xiàn)”是對收益確定的檢驗(yàn)雖然這樣做符合會計(jì)基本原則中的穩(wěn)健性原則，但也有一些會計(jì)學(xué)者指出，這種認(rèn)為收益產(chǎn)生于資產(chǎn)增值實(shí)現(xiàn)時(shí)而不是產(chǎn)生于資產(chǎn)價(jià)值增值時(shí)的看法不夠全面，這種觀點(diǎn)僅將企業(yè)實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收益界定為收益，而將企業(yè)的持產(chǎn)損益排斥在外，這樣確認(rèn)的收益是不完全的。

3計(jì)算會計(jì)收益時(shí)，成本、費(fèi)用是按照歷史

成本原則計(jì)列的歷史成本原則是現(xiàn)行會計(jì)實(shí)務(wù)中企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)普遍應(yīng)用的一項(xiàng)原則。這樣，由于資產(chǎn)按其取得時(shí)的歷史成本計(jì)價(jià)，那么成本、費(fèi)用作為已耗資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移，自然應(yīng)該按照歷史成本原則計(jì)列。但在通貨膨脹現(xiàn)象普遍存在的今天，這樣做容易造成成本不能得到真正的彌補(bǔ)，從而產(chǎn)生虛盈實(shí)虧的現(xiàn)象。

4會計(jì)收益的確認(rèn)以會計(jì)分期這一會計(jì)基本假設(shè)為前提。

會計(jì)收益是期間收益，它反映的是某一特定期間內(nèi)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成果。

(三)經(jīng)濟(jì)收益與會計(jì)收益之比較

1兩者界定的收益范圍不同

會計(jì)收益的確認(rèn)以實(shí)際發(fā)生的交易活動為基礎(chǔ)，以收入的實(shí)現(xiàn)為原則，因此，只包括已實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收益，而不包括未實(shí)現(xiàn)的持產(chǎn)損益。相反，經(jīng)濟(jì)收益則將企業(yè)已實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收益和未實(shí)現(xiàn)的持產(chǎn)損益同等對待，將它們都界定為企業(yè)的收益。雖然會計(jì)收益相對于經(jīng)濟(jì)收益來說更具有客觀性和可驗(yàn)證性，也更符合穩(wěn)健性原則，但它卻給人以這樣的感覺，即好象一個(gè)人不是在他的資產(chǎn)價(jià)值增加時(shí)，而是在他的資產(chǎn)出售時(shí)變得更為富裕。這與我們所認(rèn)可的邏輯恐怕是不相符的。

2兩者所依據(jù)的成本屬性不同

確認(rèn)會計(jì)收益時(shí)所依據(jù)的是歷史成本，這有利于客觀反映管理當(dāng)局對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況。但是，這樣做又存在兩方面的不足：一方面，在通貨膨脹日益普遍的今天，歷史成本原則的貫徹使得生產(chǎn)耗費(fèi)不能得到足額補(bǔ)償，從而造成虛盈實(shí)虧的現(xiàn)象，并進(jìn)而影響企業(yè)再生產(chǎn)的順利進(jìn)行;另一方面，歷史成本原則的實(shí)行又與收入按現(xiàn)行價(jià)格計(jì)量的做法存在著邏輯上的矛盾。確認(rèn)經(jīng)濟(jì)收益時(shí)的情況正好相反，它依據(jù)的是現(xiàn)時(shí)成本，雖然這樣做能避免出現(xiàn)生產(chǎn)耗費(fèi)不能得到足額補(bǔ)償、收入成本的計(jì)量屬性不一致等問題，但現(xiàn)時(shí)成本的采用又使得企業(yè)管理當(dāng)局對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況得不到客觀的反映。

3兩者所體現(xiàn)的資本保全觀念不同

從經(jīng)濟(jì)收益和會計(jì)收益的概念來看，兩者都是在資本得到保全和回收之后才確定收益，但經(jīng)濟(jì)收益體現(xiàn)的是實(shí)物資本保全觀念，而會計(jì)收益則體現(xiàn)了財(cái)務(wù)資本保全觀念。所謂實(shí)物資本保全，又稱經(jīng)營能力保全。在這種觀念下，資本被視為業(yè)主投入資源的實(shí)際生產(chǎn)能力。這種資本保全觀念要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中保持業(yè)主投入資源的實(shí)際生產(chǎn)能力不變，并以此為前提來確認(rèn)收益。而所謂財(cái)務(wù)資本保全觀則視資本為一種財(cái)務(wù)現(xiàn)象，是業(yè)主投入資源的貨幣價(jià)值。這種資本保全觀要求將業(yè)主投入資源的貨幣價(jià)值保持完整，在此基礎(chǔ)上，企業(yè)收入的余額部分被確認(rèn)為收益。在實(shí)物資本保全觀念下，在企業(yè)已消耗的實(shí)物資產(chǎn)未得到重置前，不能確認(rèn)收益;而在財(cái)務(wù)資本保全觀念下，收入超過原始成本的轉(zhuǎn)移額后即可確認(rèn)為收益。

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