案情：莊某以某建筑工程有限公司的名義參與某村水泥路建設(shè)投標(biāo)活動(dòng)并中標(biāo)。之后，該建筑公司與村委會(huì)簽訂了一份合同，約定一切稅費(fèi)由村委會(huì)承擔(dān)，莊某負(fù)責(zé)承包該道路建設(shè)。工程竣工后，莊某領(lǐng)取了工程決算款76.65萬(wàn)元人民幣，但未繳納任何稅款。在稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出多份繳稅書面通知書后，莊某采用虛假方法只向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)30萬(wàn)元納稅額，未申報(bào)納稅46.65萬(wàn)元。

分歧意見：對(duì)于莊某的行為應(yīng)如何定性，存在兩種不同意見：

第一種意見認(rèn)為：莊某的行為不構(gòu)成犯罪。理由是：莊某與村委會(huì)約定稅費(fèi)都由村委會(huì)承擔(dān)，納稅義務(wù)是村委會(huì)，而非莊某本人。再者，莊某是以某建筑工程有限公司的名義參與工程投標(biāo)并中標(biāo)的，該公司還出具一份書面情況說(shuō)明，用以說(shuō)明其與莊某之間為掛靠關(guān)系。因此莊某并非該工程的承建主體，不符合納稅主體身份，因而其行為不構(gòu)成偷稅罪。

第二種意見認(rèn)為：莊某的行為構(gòu)成偷稅罪。理由是：莊某雖然不是以個(gè)人名義參與投標(biāo)，但事實(shí)上，他在道路施工期間是實(shí)際承建人，負(fù)責(zé)工程建設(shè)，并領(lǐng)取了工程決算款，符合納稅主體身份。莊某采用偽造、變?cè)觳牧系姆椒ㄉ偕陥?bào)工程款，應(yīng)以偷稅罪追究其刑事責(zé)任。

評(píng)析：筆者同意第二種意見。理由如下：

偷稅罪是指納稅人(或扣繳義務(wù)人)故意違反稅收征管法律、法規(guī)，不履行納(繳)義務(wù)，采用偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，數(shù)額達(dá)到法定標(biāo)準(zhǔn)或者因偷稅已受過(guò)兩次行政處罰又偷稅的行為。本案中莊某的行為符合偷稅罪的構(gòu)成要件，應(yīng)以偷稅罪追究其刑事責(zé)任。

一、本罪的主體是特殊主體，即必須是納稅人或者扣繳義務(wù)人。根據(jù)《稅法》的相關(guān)規(guī)定，誰(shuí)獲利誰(shuí)納稅。本案中莊某與該建筑公司之間沒(méi)有勞動(dòng)合同關(guān)系，不是該公司員工。雖然是以該建筑公司的名義參與投標(biāo)，但他為實(shí)際承建人，負(fù)責(zé)該工程的建設(shè)施工，并領(lǐng)取工程決算款，是利益的實(shí)際享有者。關(guān)于莊某與某工程有限公司之間的關(guān)系，應(yīng)認(rèn)定為借用而非掛靠。雖然該建筑公司出具一份情況說(shuō)明，用來(lái)證明其與莊某之間的掛靠關(guān)系。但這份證明只是該建筑公司私自出具的，僅代表該公司的一方意見，缺乏相應(yīng)的實(shí)際證明力，不能僅以此作為斷定兩者之間為掛靠關(guān)系的依據(jù)。結(jié)合本案實(shí)際情況分析，莊某只是借用某工程建筑有限公司的名義進(jìn)行投標(biāo)。中標(biāo)之后的工程建設(shè)均由莊某個(gè)人負(fù)責(zé)承擔(dān)，其設(shè)備、材料、人員、操作等均與該公司沒(méi)有任何關(guān)系，資金也未經(jīng)過(guò)該公司的賬戶登記，符合借用關(guān)系的條件。因此，莊某符合偷稅罪的主體身份。

二、納稅義務(wù)是法定義務(wù)，不能依當(dāng)事人之間的合意或意思表示來(lái)決定。本案中該建筑公司與村委會(huì)雖然簽訂合同約定由村委會(huì)承擔(dān)一切稅費(fèi)。但是，在法律未規(guī)定納稅義務(wù)可以發(fā)生轉(zhuǎn)移的情況下，當(dāng)事人之間的任意性約定不能抵觸法律的強(qiáng)制性規(guī)定。因此，納稅義務(wù)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移。

三、偷稅數(shù)額達(dá)到法定標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)《刑法》第二百零一條的規(guī)定，偷稅罪的客觀條件既要符合定性規(guī)定，又要具備量化要求。本案中，莊某出于不繳或者少繳稅款的目的，經(jīng)過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而虛假申報(bào)，并且偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%以上，偷稅數(shù)額在1萬(wàn)元以上。其行為符合偷稅罪的客觀要件的定性和量化要求。

四、主觀方面出于故意，具有逃避繳納應(yīng)繳稅款獲取非法利益的目的。本案稅務(wù)機(jī)關(guān)已三次向莊某送達(dá)繳稅書面通知書，莊某在主觀上應(yīng)當(dāng)知道其負(fù)有納稅義務(wù)。但他為了獲取非法利益仍不繳納全部應(yīng)納稅款，而是采用虛假方法申報(bào)部分納稅額。在主觀上具備偷稅的故意。