一、遞延所得稅基本計算公式

(一)暫時性差異的計算暫時性差異可以分為兩類：一類是資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額，即資產(chǎn)類暫時性差異，簡稱為“資產(chǎn)類差異”;另一類是負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額，即負(fù)債類暫時性差異，簡稱為“負(fù)債類差異”。

資產(chǎn)類差異=資產(chǎn)賬面價值-資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)…(公式1)

負(fù)債類差異=(-1)×(負(fù)債賬面價值一負(fù)債計稅基礎(chǔ))……(公式2)

上述結(jié)果若為正數(shù)，表示該差異為應(yīng)納稅暫時性差異;若為負(fù)數(shù)，表示該差異為可抵扣暫時性差異。即應(yīng)納稅暫時性差異運(yùn)算時應(yīng)用正數(shù)表示;可抵扣暫時性差異運(yùn)算時用負(fù)數(shù)表示。

應(yīng)納稅暫時性差異=(正的)資產(chǎn)類差異+(正的)負(fù)債類差異……(公式3)

可抵扣暫時性差異=(負(fù)的)資產(chǎn)類差異+(負(fù)的)負(fù)債類差異……(公式4)

暫時性差異=應(yīng)納稅暫時性差異+可抵扣暫時性差異

應(yīng)納稅暫時性差異增長額=期末應(yīng)納稅暫時性差異一期初應(yīng)納稅暫時性差異

=期末應(yīng)納稅暫時性差異一遞延所得稅負(fù)債期初余額÷所得稅率……(公式5)

可抵扣暫時性差異增長額=期末可抵扣暫時性差異一期初可抵扣暫時性差異=期末可抵扣暫時性差異一遞延所得稅資產(chǎn)期初余額÷所得稅率……(公式6)

暫時性差異增長額=應(yīng)納稅暫時性差異增長額+可抵扣暫時性差異增長額……(公式7)

值得說明的是，計算過程中，應(yīng)按照代數(shù)法則進(jìn)行運(yùn)算，不要人為改變數(shù)據(jù)的正負(fù)符號。

[例1]2007年初，風(fēng)云股份有限公司(簡稱“風(fēng)云公司”)的“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶借方余額198萬元，“遞延所得稅負(fù)債”賬戶貸方余額132萬元。2007年度，風(fēng)云公司有關(guān)所得稅的資料如下：(1)“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶年初貸方余額600萬元，年末貸方余額240萬元。2007年度資產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”項目年初數(shù)2800萬元，年末數(shù)1000萬元。(2)2007年3月1日，對乙公司進(jìn)行長期股權(quán)投資，初始投資成本1000萬元，采用權(quán)益法核算，由于乙公司本年發(fā)生虧損，風(fēng)云公司年末按應(yīng)負(fù)擔(dān)的虧損份額確認(rèn)投資損失200萬元，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。年末未對股權(quán)投資計提減值準(zhǔn)備。(3)年末固定資產(chǎn)中包含一臺A設(shè)備，系2005年12月20日購入，原價2000萬元，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定按年數(shù)總和法計提折舊，折舊年限4年;會計上采用直線法計提折舊，折舊年限5年。(4)2007年計提產(chǎn)品保修費用960萬元，計入預(yù)計負(fù)債。假設(shè)除上述事項外，沒有發(fā)生其他納稅調(diào)整事項。風(fēng)云公司2007年度利潤表中“利潤總額”項目金額為4000萬元。風(fēng)云公司所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，所得稅率為33%。則風(fēng)云公司2007年有關(guān)所得稅的賬務(wù)處理如下：

(1)計算年末暫時性差異

存貨產(chǎn)生的暫時性差異=1000-(1000+240)=-240(萬元)

長期股權(quán)投資產(chǎn)生的暫時性差異=800-1000-200(萬元)

固定資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時性差異=1200-600=600(萬元)

預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生的暫時性差異=(-1)×(960-0)=-960(萬元)

由于存貨、長期股權(quán)投資和預(yù)計負(fù)債等項目產(chǎn)生的暫時性差異計算結(jié)果均為負(fù)數(shù)，因此屬于可抵扣暫時性差異;固定資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時性差異計算結(jié)果均為正數(shù)，因此屬于應(yīng)納稅暫時性差異。

應(yīng)納稅暫時性差異=600(萬元)

可抵扣暫時性差異=(240)+(-200)+(-960)=1400(萬元)

應(yīng)納稅暫時性差異增長額=600-132÷33%=200(萬元)

可抵扣暫時性差異增長額=(-1400)-(-198)÷33%=800(萬元)

暫時性差異增長額=200+(-800)=-600(萬元)

(二)會計利潤和應(yīng)稅所得的計算新準(zhǔn)則采用資產(chǎn)負(fù)債觀，根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)利潤，認(rèn)為利潤是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的增長額，而凈資產(chǎn)是由資產(chǎn)減去負(fù)債計算得到的。即“利潤=凈資產(chǎn)的增長額=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)=(期末資產(chǎn)-期末負(fù)債)-(期初資產(chǎn)-期初負(fù)債)”。當(dāng)然，由于所有者投入資本和向所有者分配利潤引起的凈資產(chǎn)變化，不應(yīng)包括在收益之中。因此，利潤的完整計算公式為：“利潤=本期凈資產(chǎn)的增長額-本期所有者投入資本+本期向所有者分配的利潤”。又由于“本期所有者投入資本”項目和“本期向所有者分配的利潤”項目不涉及損益，直接計入所有者權(quán)益，通常不影響所得稅，為了簡化程序，在計算會計利潤和應(yīng)稅所得(本文將“應(yīng)納稅所得額”簡稱為“應(yīng)稅所得”)時，將其省略。故：

會計利潤=本期凈資產(chǎn)賬面價值增長額

=期末凈資產(chǎn)賬面價值-期初凈資產(chǎn)賬面價值

=(期末資產(chǎn)賬面價值-期末負(fù)債賬面價值)-(期初資產(chǎn)賬面價值-期初負(fù)債賬面價值)

應(yīng)稅所得=本期凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)增長額

=期末凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-期初凈資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)

=(期末資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-期末負(fù)債計稅基礎(chǔ))-(期初資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)一期初負(fù)債計稅基礎(chǔ))

根據(jù)上述會計利潤和應(yīng)稅所得的計算公式，可以得出：

會計利潤一應(yīng)稅所得=[(期末資產(chǎn)賬面價值-期末負(fù)債賬面價值)-(期初資產(chǎn)賬面價值-期初負(fù)債賬面價值)]-[(期末資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-期末負(fù)債計稅基礎(chǔ))-(期初資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)-期初負(fù)債計稅基礎(chǔ))]

=期末資產(chǎn)類暫時性差異+期末負(fù)債類暫時性差異-(期初資產(chǎn)類暫時性差異+期初負(fù)債類暫時性差異)

=期末暫時性差異-期初暫時性差異

=暫時性差異增長額

從而可以得出：應(yīng)稅所得=會計利潤一暫時性差異增長額

需要說明的是，這里的“會計利潤”是會計上按照會計制度計算所得稅費用的基數(shù)。在不考慮永久性差異的情況下，“會計利潤”就是利潤表中的利潤總額，或稅法所稱的“稅前會計利潤”。