融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)。即：出租人按照承租人要求的規(guī)格、型號(hào)、性能等條件購(gòu)買(mǎi)設(shè)備并出租給承租人。在合同期間，設(shè)備的所有權(quán)屬于出租人，承租人只有使用權(quán)。合同期滿支付租金后，承租人有權(quán)按剩余價(jià)值購(gòu)買(mǎi)設(shè)備，取得設(shè)備所有權(quán)。稅法對(duì)承租人在租賃期屆滿時(shí)擁有的設(shè)備所有權(quán)進(jìn)行劃分，并以此作為征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅的依據(jù)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-租賃》，融資租賃中，承租人應(yīng)當(dāng)以租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的賬面原值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，以最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，以?xún)烧咧g的差額作為未收回金額，確認(rèn)融資成本。這一規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完全一致，但與我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度相比有很大的改進(jìn)。其實(shí)質(zhì)在于引入現(xiàn)值的概念。承租人向出租人支付的租金包括本金和利息。從準(zhǔn)確核算的角度看，支付的本金應(yīng)當(dāng)減少負(fù)債，支付的利息應(yīng)當(dāng)按照一定的方法確認(rèn)為費(fèi)用。但鑒于我國(guó)的實(shí)際情況，《租賃準(zhǔn)則》作了特別規(guī)定，即租賃資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)比例較小的，承租人仍可在租賃開(kāi)始時(shí)按最低租賃付款額入賬。這是因?yàn)樽赓U業(yè)務(wù)畢竟是一般企業(yè)的一項(xiàng)特殊業(yè)務(wù)。為了方便企業(yè)會(huì)計(jì)核算，它給了企業(yè)一個(gè)選擇。這與相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不完全相同?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于征收融資租賃業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)稅的通知》【國(guó)稅函（2000）514號(hào)】規(guī)定，經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃物所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移給承租人，按照《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事融資租賃業(yè)務(wù)，租賃物所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人的，征收增值稅，但不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃物所有權(quán)不轉(zhuǎn)移給承租人的，征收營(yíng)業(yè)稅，但不征收增值稅。通過(guò)比較不難發(fā)現(xiàn)，融資租賃方式不同，稅負(fù)也不同。這為經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了契機(jī)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于為外商投資企業(yè)和從事信貸租賃業(yè)務(wù)的外國(guó)企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的批復(fù)》（國(guó)稅發(fā)[1997]388號(hào)）規(guī)定：外商投資企業(yè)和從事信貸租賃業(yè)務(wù)的外國(guó)企業(yè)是否可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備損失期準(zhǔn)備金。經(jīng)研究，我局的意見(jiàn)是：在稅收處理上，允許從事信貸和租賃業(yè)務(wù)，對(duì)從事信貸和租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的目的是確保該類(lèi)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的壞賬損失能夠在稅前得到平衡和扣除。因此，在盈利期或虧損期，根據(jù)《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第二十五條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)部分業(yè)務(wù)處理問(wèn)題的通知》的有關(guān)規(guī)定，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》〔國(guó)稅發(fā)〔1991〕165號(hào)〕。

[案件描述]

**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司是一家商品流通企業(yè)，兼營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)。恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司融資租賃業(yè)務(wù)未經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)。

2002年9月，**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司根據(jù)泰瑞（天林）電子有限公司要求的規(guī)格、型號(hào)、性能等條件采購(gòu)了一臺(tái)大型設(shè)備，增值稅發(fā)票上注明的價(jià)格為500萬(wàn)元，增值稅為85萬(wàn)元。設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為10年（城市維護(hù)建設(shè)稅適用稅率為7%，教育費(fèi)附加為3%）。

方案（1）租期為十年。租賃期屆滿后，設(shè)備所有權(quán)歸特雷克斯（天林）電子有限公司所有，租金總額1000萬(wàn)元。泰瑞（天麟）電子有限公司每年年初支付租金100萬(wàn)元。

方案（2）租賃期為八年。租賃期滿后，**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司收回設(shè)備殘值，租金總額800萬(wàn)元。泰瑞（天麟）電子有限公司每年年初支付租金100萬(wàn)元。

[征求意見(jiàn)稿]

**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司兩種租賃方式應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)

[法律依據(jù)]

中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-租賃，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和從事信貸、租賃業(yè)務(wù)的外國(guó)企業(yè)提取壞賬準(zhǔn)備的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)[1997]388號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅的通知》（國(guó)稅函（2000）號(hào)）。514）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于征收融資租賃業(yè)務(wù)流轉(zhuǎn)稅的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1997]15號(hào)、國(guó)稅發(fā)[2000]39號(hào)）。

[對(duì)比分析]

**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司在兩種租賃方式下應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)計(jì)算如下：

方案（一）

租賃期滿后，設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅，改征增值稅。

如果**恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司是增值稅一般納稅人，按照規(guī)定，設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。恒力（西林）實(shí)業(yè)有限公司應(yīng)交增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額=1000△1.17×17%-85=60300（萬(wàn)元）

應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=60.30×（7%+3%）=60300（萬(wàn)元）

作為增值稅融資租賃稅收業(yè)務(wù)本質(zhì)上只是一種購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，根據(jù)購(gòu)銷(xiāo)合同應(yīng)征收0.3‰的印花稅。應(yīng)交印花稅=1000×0.3‰=0.3萬(wàn)元繳納增值稅=1000-1.04×4%=3846萬(wàn)元。，有限公司=1000／1.04-585-3.846-0.3=37239（萬(wàn)元）

方案（二）

按規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。

根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000]15號(hào)文的規(guī)定，融資租賃業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)額是向承租人收取的總價(jià)和附加價(jià)款（含殘值）減去出租人承擔(dān)的租賃貨物實(shí)際成本后的余額。根據(jù)國(guó)稅發(fā)（1997）39號(hào)通知，金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率由5%提高到8%后，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=（800+117-585）×8%=2656（萬(wàn)元）

，營(yíng)業(yè)稅附加的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，仍按原稅率5%征收，稅率提高3%的部分免征。應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=（800+117-585）×5%×（7%+3%）=16600元

另外，根據(jù)現(xiàn)行稅法，銀行等金融機(jī)構(gòu)簽訂的融資租賃合同，按貸款合同征收印花稅，對(duì)其他企業(yè)的融資租賃業(yè)務(wù)不征收印花稅。

假設(shè)**恒力（西林）收回的設(shè)備的可變現(xiàn)凈值