第四十五條 稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。

　　納稅人欠繳稅款，同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒(méi)收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)收違法所得。

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。

　　【釋義】 本條是對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定。

　　所謂稅收優(yōu)先權(quán)，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款與其他債權(quán)的實(shí)現(xiàn)發(fā)生沖突時(shí)，稅款的征收原則上優(yōu)先于其他債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)，各個(gè)國(guó)家有不同規(guī)定。有的國(guó)家規(guī)定國(guó)家稅收具有絕對(duì)的優(yōu)先權(quán)，即只要納稅人欠繳稅款，無(wú)論其財(cái)產(chǎn)是否設(shè)定擔(dān)保，都要首先保證國(guó)家稅款的征收。有的國(guó)家規(guī)定國(guó)家稅收具有相對(duì)優(yōu)先權(quán)，即稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，對(duì)于國(guó)家稅收與擔(dān)保債權(quán)的關(guān)系，區(qū)分不同情況，作出不同的規(guī)定。本條對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)作了以下規(guī)定：

　　一、稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外。無(wú)擔(dān)保債權(quán)是指未設(shè)定擔(dān)保的債權(quán)，即債權(quán)人沒(méi)有要求債務(wù)人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押等擔(dān)保方式，以保證該債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。根據(jù)本條的規(guī)定，如果納稅人既沒(méi)有繳納稅款，又沒(méi)有償還對(duì)他人的未設(shè)定擔(dān)保的債務(wù)，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)首先保證國(guó)家稅款的征收，即國(guó)家稅款的征收要優(yōu)先于未設(shè)定擔(dān)保的第三人的債權(quán)，體現(xiàn)了公權(quán)優(yōu)先的原則。但國(guó)家稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)的原則并不是絕對(duì)的，有的法律根據(jù)特定情況，作了特殊規(guī)定。比如海商法對(duì)船舶的優(yōu)先權(quán)作了特別規(guī)定。民事訴訟法關(guān)于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償順序的規(guī)定，雖然將國(guó)家稅款規(guī)定在破產(chǎn)債權(quán)之前，但是將國(guó)家稅款規(guī)定在破產(chǎn)企業(yè)所欠職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用之后。公司法在規(guī)定公司解散清算后清償公司債務(wù)時(shí)，也將國(guó)家稅款規(guī)定在職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用之后，以更加強(qiáng)調(diào)保護(hù)職工的利益。因此，為了與其他法律的規(guī)定相銜接，本條在規(guī)定國(guó)家稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)的同時(shí)，規(guī)定了“法律另有規(guī)定的除外”。

　　二、規(guī)定了國(guó)家稅收與抵押權(quán)、質(zhì)押權(quán)和留置權(quán)的關(guān)系。抵押是指?jìng)鶆?wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)的占有，將該財(cái)產(chǎn)作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí)，債權(quán)人有權(quán)以該財(cái)產(chǎn)折價(jià)或者以拍賣、變賣該財(cái)產(chǎn)的價(jià)款優(yōu)先受償。質(zhì)押是指?jìng)鶆?wù)人或者第三人將其動(dòng)產(chǎn)移交債權(quán)人占有，將該動(dòng)產(chǎn)作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí)，債權(quán)人有權(quán)以該動(dòng)產(chǎn)折價(jià)或者以拍賣、變賣該動(dòng)產(chǎn)的價(jià)款優(yōu)先受償。留置是指因保管合同、運(yùn)輸合同、加工承攬合同使債權(quán)人占有債務(wù)人的動(dòng)產(chǎn)，債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí)，債權(quán)人有權(quán)留置該財(cái)產(chǎn)，以該財(cái)產(chǎn)折價(jià)或者以拍賣、變賣該財(cái)產(chǎn)的價(jià)款優(yōu)先受償。債權(quán)人要求債務(wù)人設(shè)定擔(dān)保，目的就是保證其債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。因此，設(shè)定擔(dān)保的債權(quán)是受到特別保護(hù)的。比如民事訴訟法規(guī)定已作為銀行貸款等債權(quán)的抵押物或者其他擔(dān)保物的財(cái)產(chǎn)，銀行和其他債權(quán)人享有就該抵押物或者其他擔(dān)保物優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利。抵押物或者其他擔(dān)保物的價(jià)款超過(guò)其所擔(dān)保的債務(wù)數(shù)額的，超過(guò)部分屬于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)。即已設(shè)定擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)不屬于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)，債權(quán)人可以優(yōu)先受償。為了保證國(guó)家稅收，同時(shí)為了保證交易的安全，保護(hù)正當(dāng)債權(quán)人的利益，本條對(duì)國(guó)家稅款與納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定擔(dān)保的債權(quán)，作了以下規(guī)定：納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。即納稅人雖然以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定了抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置，但是納稅人欠繳稅款的情形是在其財(cái)產(chǎn)被設(shè)定抵押、質(zhì)押或被留置之前就發(fā)生了，那么國(guó)家稅款的征收應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于設(shè)定擔(dān)保的債權(quán)的實(shí)現(xiàn)。即以二者發(fā)生的先后為標(biāo)準(zhǔn)確定二者的清償順序。因此，為了使有關(guān)當(dāng)事人在經(jīng)濟(jì)往來(lái)中能夠及時(shí)了解對(duì)方的納稅情況，以保護(hù)自己的利益，本條規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。

　　三、規(guī)定國(guó)家稅款優(yōu)先于罰款和沒(méi)收違法所得。稅收直接關(guān)系到國(guó)家的財(cái)政收入，關(guān)系到經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展。因此，為了優(yōu)先保證國(guó)家稅收，本條規(guī)定納稅人欠繳稅款，同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒(méi)收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)收違法所得。